Předmětem tohoto článku je poukázání na nezákonnou praxi finančního úřadu při nakládání s omylem zaslanou platbou na příkladu z praxe a vyjasnění sporných otázek Nejvyšším správním soudem.

Začátek celého právně zajímavého případu spočíval v nijak neobvyklé situaci jednoho plátce daně z přidané hodnoty (dále jen „daňový subjekt“). Daňový subjekt si nechal zpracovávat podklady pro řádné odvedení daně z přidaného hodnoty (dále jen „DPH“) externí osobou, která rovněž pro tento účel připravila příkaz k úhradě platby DPH. Daňový subjekt ovšem neodhalil, že v převodním příkazu byl uveden nesprávný variabilní symbol – IČO. Externí osoba zpracovávala podklady pro DPH pro více subjektů a z nepozornosti došlo k tomu, že do převodního příkazu uvedla jako variabilní symbol IČO jiného plátce DPH (dále jen „jiný plátce daně“). Tento jiný plátce daně měl ovšem evidovaný nedoplatek na DPH vůči finančnímu úřadu, a problém byl na světě.

Daňový subjekt měl zato, že daň řádně uhradil a o nedoplatku na DPH se dozvěděl náhodou až za několik měsíců, když požadoval po správci daně potvrzení o neexistenci daňových závazků vůči správci daně z důvodu žádosti o čerpání bankovního úvěru. K jeho velkému překvapení byla do několika dní zahájena daňová exekuce na jeho majetek z důvodu nedoplatku na DPH ve výši půl milionu korun. Daňovému subjektu tedy v této fázi nezbylo nic jiného, než si zajistit finanční prostředky a urychleně uhradit daňovou exekuci. Jen na okraj lze podotknout, že daňový subjekt nemohl z důvodu těchto problémů realizovat svůj podnikatelský záměr.

Jádrem problému byl výklad ustanovení § 165 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „d. ř.“), které zní následovně.

1. Vrácení platby tomu, kdo ji za daňový subjekt uhradil, není přípustné.
2. Správce daně vrátí pouze platbu, která byla provedena zřejmým omylem, a to na žádost poskytovatele platebních služeb nebo provozovatele poštovních služeb učiněnou nejpozději v den, kdy platba daně byla připsána na účet správce daně; je-li žádost uplatněna později, lze tuto platbu vrátit pouze tehdy, vznikl-li touto platbou vratitelný přeplatek, který nebyl do dne vyřízení žádosti vrácen daňovému subjektu ani použit na úhradu jiného nedoplatku, a to pouze do výše tohoto přeplatku, i když je nižší než 100 Kč.
3. Obdobně jako podle odstavce 2 se postupuje, pokud je žádost podána osobou, která provedla úhradu za daňový subjekt, prokáže-li tato osoba zřejmý omyl při úhradě a nemá-li současně na svém osobním účtu nedoplatek; v případě existence takového nedoplatku, správce daně převede přeplatek na nedoplatek na osobním účtu osoby, která provedla omylem úhradu za daňový subjekt.
4. Nelze-li žádosti vyhovět, vydá správce daně žadateli potvrzení o došlé platbě a o totožnosti daňového subjektu, na úhradu, jehož nedoplatku byla v důsledku jím způsobené chyby zaevidována.

Daňový subjekt řešil otázku, zda toto ustanovení řeší jeho situaci. První odstavec citovaného ustanovení nevzbuzuje žádné pochybnosti. Druhý odstavec se týká poskytovatelů platebních služeb nebo provozovatelů poštovních služeb. V těchto případech lze vrátit omylem zaslanou platbu za podmínky, že o vrácení platby bude požádáno v den, kdy byla platba daně připsána na účet správce daně. Pokud je žádáno později, lze platbu vrátit pouze tehdy, vznikl-li touto platbou vratitelný přeplatek anebo tato platba nebyla použita na úhradu jiného nedoplatku.

Problém nastává až u třetího odstavce citovaného ustanovení a zejména u slova „obdobně“. Správce daně zaujal výklad ve smyslu, že třetí odstavec tohoto ustanovení je nutné vykládat tak, že pro vrácení omylem zaslané platby jiného subjektu, než je uveden v odst. 2, musí být splněny zároveň jak podmínky odst. 2, tak podmínky uvedené v odst. 3. Vztaženo na výše uvedenou situaci správce daně tvrdil, že omylem zaslanou platbu daně z přidané hodnoty identifikovanou nesprávným variabilním symbolem by bylo možné vrátit daňovému subjektu pouze tehdy, pokud by daňový subjekt neměl jednak sám nedoplatek u správce daně, ovšem zároveň by nedoplatek neměl ani jiný plátce daně, v jehož prospěch správce daně platbu zaevidoval a přiřadil k jeho daňovému účtu. Správce daně tak kladl na daňový subjekt více požadavků, než zákon stanovuje pro poskytovatele platebních služeb a provozovatele poštovních služeb.

Daňový subjekt byl ovšem tohoto názoru, že třetí odstavec citovaného ustanovení je nutné vykládat tak, že omylem zaslaná platba musí být vrácena, pokud daňový subjekt prokáže zřejmý omyl při úhradě platby a zároveň nemá vůči správci daně žádný nedoplatek. Stav daňového účtu jiného plátce daně tak neměl správce daně brát v úvahu. Otázka zřejmého omylu při platbě byla prokázána a správce daně tuto skutečnost nijak nerozporoval.

Správce daně ovšem postupoval v souladu s odst. 4 citovaného ustanovení, kdy žádosti daňového subjektu o vrácení platby nevyhověl a vydal mu potvrzení o došlé platbě a o totožnosti jiného plátce daně, na úhradu, jehož nedoplatku byla zaevidována.

Potvrzení správce daně dle § 165 odst. 4 d. ř. není rozhodnutím a správce daně poučil daňový subjekt o možnosti podat proti tomuto potvrzení námitky ve lhůtě 30 dnů od doručení dle ustanovení § 159 odst. 3 d. ř. Daňový subjekt námitky podal a argumentoval výše naznačeným způsobem. Dle očekávání zaujal správce daně postoj (bohužel) běžný pro orgán státní správy a námitky daňového subjektu jako nedůvodné rozhodnutím zamítl. Toto rozhodnutí odůvodnil opět s odkazem na výklad slova „obdobně“ a nutnost neexistence daňového nedoplatku i u subjektu, pod jehož variabilním symbolem byla platba provedena.

Daňový subjekt se v dané věci rovněž obrátil na Veřejného ochránce práv (dále jen „VOP“) s podnětem k prošetření postupu správce daně. Ze stanovisek VOP bylo po celou dobu jasné, že se spíše přiklání k názoru daňového subjektu, a v tomto duchu zaslal správci daně své doporučující stanovisko s výkladem výše uvedeného ustanovení § 165 d. ř. Správce daně ovšem na stanovisko VOP nebral zřetel a pouze zopakoval svůj postoj a argumenty.

Daňový subjekt tak podal proti rozhodnutí o zamítnutí námitek žalobu proti rozhodnutí správního orgánu podle § 65 a násl. zákona č. 150/2002 Sb. soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“). Tuto žalobu opřel zejména o starší judikaturu, konkrétně o závěry v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 7. 2011, č. j. 2 Afs 43/2011–66, které se týkaly § 59 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „ZSDP“). Obsah tohoto judikátu – právní větu lze shrnout následovně:

„Ustanovení § 59 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, je třeba vykládat tak, že jiné subjekty než banky, spořitelní a úvěrní družstva a držitelé poštovní licence mají právo na vrácení částky, kterou za daňového dlužníka omylem uhradily, prokážou-li zřejmý omyl při úhradě a nemají-li současně vlastní daňový nedoplatek ve smyslu věty čtvrté tohoto ustanovení.“

Daňový subjekt argumentoval touto judikaturou již v podaných námitkách, ovšem správce daně zastával názor, že tento rozsudek byl aplikovatelný pouze na starou právní úpravu a že daňový řád obsahuje novou právní úpravu. Porovnáním textu § 59 odst. 7 ZSDP a § 165 d. ř. je ovšem zřejmé, že až na nepatrné drobnosti je obsah těchto ustanovení téměř stejný. Krajský soud rozhodující o podané žalobě rozhodl ve prospěch daňového subjektu a rozhodnutí správce daně o vyřízení námitek zrušil.[1] Krajský soud argumentoval shodně s výše uvedeným judikátem a přisvědčil daňovému subjektu, že tato argumentace je zcela použitelná i za účinnosti daňového řádu. Na základě tohoto rozhodnutí správce daně vrátil daňovému subjektu omylem zaslanou platbu, byť s odůvodněním rozhodnutí krajského soudu nadále nesouhlasil.

Proti zrušujícímu rozhodnutí krajského soudu podal správce daně kasační stížnost. O této kasační stížnosti rozhodl Nejvyšší správní soud rozsudkem[2] tak, že tuto zamítl. Za podstatnou lze označit část rozsudku, v níž Nejvyšší správní soud uzavřel následující závěr.

„Jediný rozdíl mezi porovnávanými ustanoveními je v tom, že § 165 daňového řádu je rozdělen do více odstavců. Jinak je shodný s dříve účinným § 59 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků. Ani z důvodové zprávy k daňovému řádu (sněmovní tisk č. 685/0, 5. volební období, www.psp.cz) nevyplývá, že by měl zákonodárce v úmyslu úpravu vracení omylem provedených plateb nějak měnit oproti dřívějšímu stavu. Naopak, rozdělení původně jediného odstavce do vícera ustanovení spíše dále oddělilo úpravu vracení omylem provedené úhrady poskytovatelům platebních služeb a provozovatelům poštovních služeb od úpravy vracení mylných plateb jiným osobám, což spíše podporuje dřívější názor Nejvyššího správního soudu, že jde o odlišné situace s odlišnou úpravou.“

Nejvyšší správní soud se tak za situace, kdy ustanovení § 165 d. ř. poskytuje různé interpretační závěry za použití jazykového výkladu, přiklonil k verzi příznivější pro daňový subjekt a respektující dřívější soudní praxi. Daňový subjekt se tak dočkal po přibližně dvou a půl letech spravedlnosti. Přitom stačilo, aby správce daně postupoval v souladu se zásadami, na nichž stojí veřejné právo. Pro daňový subjekt ovšem boj se správcem daně neskončil, jelikož daňový subjekt hodlá po správci daně požadovat náhradu způsobené škody. Již v počáteční fázi tohoto navazujícího řízení lze s politováním poznamenat, že správce daně postupuje způsobem „já nic, já muzikant“.

Závěrem lze tedy shrnout, že v případě omylem zaslané platby správci daně subjektem odlišným od poskytovatele platebních služeb nebo provozovatele poštovních služeb lze očekávat vrácení platby, pokud žadatel prokáže zřejmý omyl při úhradě platby a současně nemá daňový nedoplatek vůči správci daně. Stav daňového účtu subjektu, v jehož prospěch správce daně platbu zaevidoval, není rozhodný. Daňovým subjektům tak lze jen doporučit vyhledání odborné pomoci a vytrvání při hájení svých práv.

Mgr. Miroslav Ševečka působí jako advokát v Brně.Foto: Pixabay a archiv autora

[1]     Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 31. 1. 2019, č. j. 30 Af 17/2018–59

[2]     Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 5. 2020, č. j. 1 Afs 59/2019–36